Überlegungen zu verschiedenen Rechtsformen

Stand: November 2023

Umgründungsüberlegungen

Unternehmerische Tätigkeiten können in verschiedenen Rechtsformen ausgeübt werden; neben Einzelunternehmen gibt es Personengesellschaften (OG, KG) und Kapitalgesellschaften (GmbH, AG). Die wesentlichen Unterschiede bestehen einerseits in unterschiedlichen Haftungsbestimmungen und andererseits in unterschiedlichen steuerlichen Behandlungen.

Bei Einzelunternehmen und Personengesellschaften werden Gewinne und Verluste den handelnden Personen (den Gesellschaftern) zugerechnet, die dann ihre Einkommensteuer von diesen Einkünften zu entrichten haben. Kapitalgesellschaften hingegen führen ein steuerliches „Eigenleben“ und haben für ihre Gewinne Körperschaftsteuer zu zahlen. Hierbei gilt es zu beachten, dass eine Kapitalgesellschaft, auch wenn sie keinen Gewinn erzielt, Steuer zahlt – die sog Mindestkörperschaftsteuer. Wenn die Gewinne einer Kapitalgesellschaft an die Gesellschafter ausgeschüttet (ausgezahlt) werden, werden die ausgezahlten Gewinne noch zusätzlich auf Gesellschafterebene besteuert. Je nach Ertragslage kann sich, zusammengefasst betrachtet, aus den unterschiedlichen Besteuerungsmethoden ein Vor- oder Nachteil ergeben.

Bei höheren Gewinnen, die im Unternehmen verbleiben (dh nicht an die Gesellschafter ausgeschüttet bzw von diesen entnommen werden), kommt man in einer Gesamtbetrachtung grundsätzlich mit einer Kapitalgesellschaft besser weg als ein Einzelunternehmer oder Personengesellschafter, da die Besteuerung der Kapitalgesellschaft auf Gesellschaftsebene „nur“ 24% beträgt, und zwar unabhängig von der Einkommenshöhe. Diese Ansicht verstärkt sich durch die weitere Senkung der Körperschaftsteuer im Jahr 2024 auf 23%.

Werden die stehen gelassenen Gewinne allerdings ausgeschüttet (ausgezahlt), dann kassiert der Fiskus von den nach Steuern verbleibenden 76% weitere 27,5% an Kapitalertragsteuer (KESt), sodass von einem Euro Gewinn einer Kapitalgesellschaft der Gesellschafter schließlich nach allen Steuern 55,10% (2024: 55,83%) bekommt. Das bedeutet, dass die Gesamtsteuerbelastung 44,90% (2024: 44,18%) beträgt, was ggf niedriger ist als die Gesamtsteuerbelastung eines Einzelunternehmers bzw eines Personengesellschafters.

Das heißt, dass die die Besteuerung einer Kapitalgesellschaft bei Vollausschüttung der Besteuerung eines Einzelunternehmers mit einem Gewinn von mehr als € 275.000,-- entspricht. Diese sog „Praktikergrenze“ ändert sich durch die Reduzierung der Körperschaftsteuer wesentlich. Im Jahr 2024 liegt die Schwelle schon nur mehr bei rd € 240.000,--.

Wenn Sie eine GmbH mit geringen Gewinnen haben, dann überlegen Sie auch eine Umwandlung in ein Einzelunternehmen bzw eine Personengesellschaft.

Aus verschiedenen Überlegungen kann es daher sinnvoll sein, wenn ein Unternehmer die Rechtsform wechselt, wobei die Steuer dabei immer nur ein Aspekt sein sollte. Um den Wechsel von einer Rechtsform in eine andere zu erleichtern, gibt es das Umgründungssteuergesetz, das vermeiden soll, dass beim Wechsel von der einen in die andere Rechtsform überflüssig Steuern bezahlt werden.

Achtung bei Zusammenschlüssen

Häufig kommt es vor, dass sich Unternehmer zusammenschließen. Dies kann durch Gründung einer neuen gemeinsamen Gesellschaft oder durch Beitritt einer Person zu einer bestehenden Gesellschaft erfolgen. Beachten Sie dabei, dass hier im steuerlichen Sinn ein Zusammenschluss vorliegt, wobei steuerlich eine solche neue Gesellschaft auch entsteht, wenn kein Gesellschaftsvertrag errichtet wird bzw keine Eintragung im Firmenbuch erfolgt; eine intensive Zusammenarbeit reicht für die Annahme eines steuerlichen Zusammenschlusses bereits oft aus!

Wird ein solcher Zusammenschluss nicht fachgerecht dem Finanzamt angezeigt bzw werden bestimmte Formalitäten nicht eingehalten, dann führt ein solches Vorgehen dazu, dass allfällige Reserven der neuen Partner so besteuert werden, als wäre das Unternehmen verkauft bzw liquidiert worden. Schließen sich bspw zwei Ärzte zu einer Gemeinschaft zusammen, betreiben eine gemeinschaftliche Praxis und treten damit nach außen hin als Partner auf, dann ist unter Umständen bereits steuerlich eine neue Mitunternehmerschaft entstanden, selbst wenn das die Partner gar nicht wollten und bspw ihr Vermögen getrennt halten und es sich berufs- und kassenrechtlich noch lange um keine Gruppenpraxis handelt.

Zwischengeschaltene GmbH

Mit dem AbgÄG 2015 hat der Gesetzgeber auf die jahrelange Praxis der Finanzverwaltung reagiert und eine Regelung zu sog „zwischengeschaltenen GmbHs“ erlassen. Hierunter sind GmbHs zu verstehen, die bei der Verrechnung einer Leistung zwischen den Leistungserbringer und dem Leistungsempfänger geschalten werden. Der Leistungserbringer ist in diesem Fall immer eine natürliche Person. Demnach sind Einkünfte aus einer Tätigkeit als organschaftlicher Vertreter einer Körperschaft (zB Geschäftsführer einer GmbH) sowie aus einer höchstpersönlichen Tätigkeit (Künstler, Wissenschaftler, Sportler, Schriftsteller, Vortragender) der leistungserbringenden natürlichen Person (und nicht der GmbH) zuzurechnen, wenn die Leistung von einer GmbH abgerechnet wird, die unter dem Einfluss dieser Person (oder naher Angehöriger) steht und die GmbH selbst über keinen eigenständigen Betrieb verfügt, der sich von dieser Tätigkeit abhebt.

Das Vorliegen eines eigenständigen, geschäftlichen Betriebes, der sich von der natürlichen Person abhebt, ist insbesondere dann anzunehmen, wenn Mitarbeiter beschäftigt werden, wobei bloße Hilfstätigkeiten (wie etwa die eines Sekretärs) nicht hinreichend sind.

Wirtschaftlicher Hintergrund dieser Verwaltungsmaßnahme ist, dass vielfach persönliche Dienstleistungen über GmbHs abgewickelt wurden, um daraus einen Steuervorteil (der bei Thesaurierung der Gewinne in der GmbH temporär entsteht) zu erzielen. Auf Dauer besteht allerdings dieser Vorteil in der Regel nicht, da die Steuerbelastung einer GmbH-Konstruktion mit Vollausschüttung an den Gesellschafter kaum günstiger ist, als die Besteuerung mit der Einkommensteuer (wenn man den Gewinnfreibetrag einrechnet). Bei Vorliegen solcher Konstruktionen sollte überlegt werden, die Tätigkeit in Hinkunft nicht mehr über die Gesellschaft abzurechnen bzw die GmbH in ein Einzelunternehmen oder eine Personengesellschaft umzuwandeln.

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